论文导读：由于国家课税表现为对纳税人部分私有财产权的一种剥夺。这一思维论证的逻辑起点即为私人财产权。单从国家本位或纯经济层面角度阐述课税依据便不具有足够说服力。在社会契约论看来。
关键词：课税,课税依据,财产权,社会契约,税收法定主义
“税收是强制和固定的征收，它通常被认为是对政府财政收入的捐献，用以满足政府开支需要，而并不表明是为了某一特定的目的。税收是无偿的，它不是通过交换来取得，这一直与政府的其他收入大不相同，如出售公共财产和发行债券等。税收总是为了全体纳税人的福利而征收，每一个纳税人在不受任何利益支配的情况下承担了纳税的义务。” 【1】 探讨税收征纳，其理论依据首先不容回避。
国家缘何征税这一重大理论问题，引发许多学者思考并形成了诸如义务说、经济调节说、保险说、新利益说等有影响的学说。但以上诸说，主要是从国家本位或纯经济层面来看的。虽均有一定的合理性，而解释力仍然有限。由于国家课税表现为对纳税人部分私有财产权的一种剥夺，故此只有经过逻辑自洽地阐明其合理性的思维论证才为课税理论依据。显然，这一思维论证的逻辑起点即为私人财产权，因而更便于在物权视野下展开。
一、私人财产权的权利中心地位及宪政意义
有关权利的解释，众说纷纭，形成了资格说、主张说、自由说、利益说、法力说、可能说、规范说、选择说等诸多学说。 [2] 上述学说从不同角度、在一定程度上对权利进行了合理地阐释。不过综合起来看，权利总是与利益享有、选择自由及主动支配性联系在一起的。
拥有合法所得财产，是公民衣食住行、安身立命的物质基础。私人财产权的拥有，使得公民能够享有与财产有关的一切利益，自主选择占有、使用、收益、处分等支配形式，于财产遭受不当侵害时请求损失赔偿。享有私人财产权，是公民生存权、发展权的保障，也是其基本人权的体现。正是基于私人财产权，公民才有可能在个人生活中追求幸福生活、实现自身价值，在社会生活中享有广泛的经济、政治及文化权利。
在现今政治国家、市民社会二元分立结构下，市民社会是私人权利的领域和私人利益的体系，市民社会财产关系的发达使得私人财产所有权具有相对独立的性质和地位，市民因为拥有所有权而成为具有独立地位的法律主体。 [3] 私人财产权是近代商品交换关系的前提和基础。财产所有权是市民社会个人自由进行社会交往，自主结成各种社会关系，并在其中追逐个人利益的基本权利。它凝聚着社会主体的意志。“权利表现为社会主体在一定社会条件的作用下所形成的直接社会要求。主体的权利要求总是以一定的财产占有关系为依据和出发点的。” [4] 公民以私人财产权为原点延展形成其一系列权利束，从而使私人财产权具有权利中心地位。
在现代法治国家，私人财产权还是国民迈向民主宪政的阶梯。宪政是近现代民主政治的产物，经历集权及特权专制政治逐步衰落、以人权保障和分权制衡为表征的宪法政治不断成长最终演变而成。其基本构成要素为人权、民主和法治。宪政核心问题就在于通过防御性的制度设计控制政府权力，以便为个人的自由和权利保持一个充分的私人空间；通过权利制约权力，以促进个人、社会充分和谐发展。
法治社会中，人民转让给国家的是自己执行自然法的权利，而保留某些不可转让的权利，其中包括生命权、自由权和追求幸福的权利。人们参加政治社会的目的是为了生命、自由和财产更有保障，享受纠纷解决之便利。 [5] 行使权力的政府机构不是目的，而是保障公民权利的工具。
在某种意义上，“财产可以被看视为一种政治权利。它减少公民对政府的依赖、给公民一种安全感，这是民主政治中真实公民权中不可缺少的一项。财产权与民主不一定要发生冲突，它以多种方式为自治创造前提条件。论文检测。” [6] 私人财产权在国民生活中的重要地位，使得西方国家将所有权绝对确立为私法三大基本原则之一，明确将私有财产神圣不可侵犯写入宪法性文件之中。法国《人和公民的权利宣言》17条规定：“财产是神圣不可侵犯的权利，除非当合法认定的公共需要所显然必需时，且在公平而预先赔偿的条件下，任何人的财产不得受到剥夺。”美国宪法修正案第4条也明确规定：“人民的人身、住宅、文件和财产不受无理搜查和扣押的权利，不得侵犯。”以财产权为核心的社会、经济、文化权利必然推动公民政治权利的发展，宪法对财产权的坚强保护也成为民主宪政的重要条件。即使人权受到尊重、民主法治实现后，公民财产权仍备受关注。“自从宪政制度实行以来，私人财产权就一直作为划定政府权力的合法范围与受保护的个人自由之间的界限。论文检测。” [7] 在某种程度上，私人财产权既是宪政产生的条件，又是宪政得以延续的保障，因而具有宪政意义。
新中国成立前，处于长达数千年的封建统治之下，商品经济得不到充分发展，个人人格、人权、价值、财产权等完全被忽视，传统文化中少有个人财产权的观念。建国后，实行社会主义公有制经济制度，由于诸多因素的交互作用，公民个人所有权事实上在相当程度上被公有制所否定或限制。加之一段时期我国民主法制建设遭受严重破坏，片面强调国家和集体财产所有权，致使社会本位扭曲、夸张，个人财产权利保护观念得不到合理张扬。而实际上，没有私人财产所有权作根基，国家、集体财产所有权便容易虚化，成为抽象而难以把握的东西，最终也不可能长久存在下去。现今，结合自身实际，我国在兼顾社会公益的基础上，开始突出个人财产权。我国2007年3月16日正式颁布的《物权法》第64、65、66条分别明确规定：“私人对其合法的收入、房屋、生活用品、生产工具、原材料等不动产和动产享有所有权”、“私人合法的储蓄、投资及其收益受法律保护。国家依照法律规定保护私人的继承权及其他合法权益”、“私人的合法财产受法律保护，禁止任何单位和个人侵占、哄抢、破坏。”它表明，公民私人财产权已获得法律承认，正式取得了与国家、集体财产权一样的平等地位。从税收征纳角度看，只有国民个人财产权得到充分维护，才能培育税源，国家运转及公共物品提供才有保障。而后两者的实现，又能促进前者。如此形成良性循环。因而，这些规定意义重大，必将对公民基本人权和国家正常运行起着切实保障作用。
从法理上说，国民私人财产所有权为物权，为直接支配财产而享受其利益的绝对性权利，具有直接支配性、保护的绝对性、目的性与手段性等特性。 [8] 包括国家在内的任何团体和个人均无权妨碍国民对其财产进行自用、利用、交换等方面的支配和安排。而国家在税收征纳中无直接对价地拿走国民部分私人财产，影响纳税人的生存状况与发展前景，带有侵权性质。论文检测。那么，课税背后的理论依据何在？由于前已述及国民私人财产权的权利中心地位和宪政意义，因而国家课税理由也只能围绕以纳税人为目的的价值实现来展开和求证。如此看来，单从国家本位或纯经济层面角度阐述课税依据便不具有足够说服力。
二、以社会契约论看课税依据
其实，对国家课税天经地义的置疑在理论上最初来源于就国家起源问题的探讨。在社会契约论看来，国家与宪法产生过程中，主要存在两个契约。一个是人民相互间缔结契约，从而结束 “人人相互为战的战争状态”，使国家得以产生和稳定。另一个则是具有实体性的国家作为缔约一方与人民订立的契约——宪法，在这一契约中，制定出应付个人、国家或人民违约的规则。这两个契约，都是经由人民紧密结合在一起的。其中，人民起着主动和关键的作用，具有双重身份，既是前一契约的全部缔约主体，表现为主权者的成员，又是后一契约的一方缔约主体，表现为国家的成员。通过系列契约活动，公民个人权利在自然状态下不可能到达的领域中获得延伸，公共需要得到满足。而国家的运转，公共物品的提供，又有赖于一定的物质基础——税收。从社会契约论角度探讨课税依据，主要有公共需要说与交换说。
（一）公需说
该说也称公共福利说，起源于17世纪德国官方学派，其代表人物是法国的博丹和德国的克洛克。该学说认为，国家的职能是满足公共需要，增加公共福利，而取得实现该职能的费用就需征税。按克洛克观点，政府行使课税权时，第一需经民众承诺，不经承诺，税法无效；第二，需证明是为了公共需要，不是出于公共需要，就不应当征收。
公共需要说将税收收入与财政支出联系起来，认为财政支出满足的是私人通过市场交换所无法满足的公共需要，或者通过财政支出满足公共需要比由私人去满足更具效率。公共需要由社会需要和价值需要构成。前者如法院、警察、公共事业等对国家固有职能性服务所产生的需求，无法以私有交换而只能由国家来满足。后者如学校给养和公营住宅的建设等，本可由市场提供，但超过市场可能提供程度需由国家提供时，就构成了公共需要。公共需要说中，以私人及私人需要为基础，决定着公共需要的范围及公共物品的提供方式，与市场经济个人主义观念相契合，为课税提供了理论依据。
（二）交换说
该说也称利益说、代价说、买卖交易说或均等说，发端于18世纪初，始由卢梭力倡，后被法国重农学派接受，并经亚当·斯密发展成英国古典学派的主张。它以社会契约论和自由主义的国家观为基础，认为国家和个人是各自独立平等的主体，国民因国家活动得到利益而向国家纳税作为报偿，税收体现的是国家与国民间的一种交换关系。经济分析法学派认为，两个社会行为主体之间的相互行为，可分为三种类型：第一种是对主体双方都有利的行为；第二种是对主体双方都不利的行为；第三种是对一方有利而对另一方不利的行为。第一种行为可称为交换，而后两者则为冲突。从这个意义上说，税收是交换的一部分。在税收征纳中，相互交换的权利总量和义务总量是等值或等额的，不存在一方享有的权利（或承担的义务）要多于另一方的情况，也就不产生将一方界定为“权利主体”而将另一方界定为“义务主体”问题。 [9]
这两种学说因体现了契约精神和平等原则，现开始为越来越多的人所接受。然而，交换说仍不尽圆满，无法解释税收现象中不同于商品交换关系的地方。因即使将国民纳税视为国家提供公共物品的对价，由于公共物品提供的滞后性与不确定性，使得此说难以消解课税侵权之嫌。
笔者以为，将交换说置于新社会契约论下探讨，才更令人信服。在lanR.麦克尼尔看来，契约的初始根源为：（1）社会；（2）劳动的专业化和交换；（3）选择；（4）未来意识。从而认为，所谓契约，不过是规划将来交换的过程的当事人之间的各种关系。 [10]
事实上，国家产生以前，处于社会中的人们为了生活的便利，完全可以进行劳动分工协作，自主选择交换，甚至由于某些交换活动反复、惯常的发生，使得人们开始对其萌发有意识的预期，并结成各种“社会关系”。按新社会契约说，此时已有契约的存在。当时一些简单公共物品的需求，由人们的相互交换得以满足，而私人权利在自然状态外的延伸，或以野蛮方式进行，或受到自然限制。国家成立、进入文明社会后，人们之间的交换关系仍然大量存在，只是国家公共物品提供和国民缴纳税收之间交换的地位变得最为显著。国家产生时始得课税，但公共物品提供的滞后性与不确定性，又使课税有侵权之嫌。前已述及，交换说对此难以消解。然而，以新社会契约论观之，国家生成以前，社会契约即已基于人们在大量相互交换活动中结成的各种“社会关系”而产生，而基本公共产品提供正是于此过程中实现的。国家主体的出现，只是使公共产品提供得以规模化、效率化，个人权利得以文明延伸，社会契约表现出新的特点而已。公共产品，自有社会契约以来，就未完全空缺过，包括国家刚产生之时。而国家产生时尽管课税的当前性与公共物品提供的滞后性仍有冲突，但由于已有公共物品的存在，加之以往交换活动的惯性，课税侵权之嫌得以缓解。因课税的延续性，税收征纳双方国家与国民间也存在规划将来交换的过程。从而，税收征纳关系可理解为社会契约中围绕纳税人与国家间博弈衍生的各种社会关系。
课税是一种利益、权利保障与财产让渡的长期交换过程，它始于国民同意国家征税。是纳税人利益、权利需求催发了国民、国家间委托关系的产生，进而由信赖传导机制带动了其他关系的发生。正是这些蕴含纳税人需求的社会关系长期、稳定地存在，显示出其价值属性。“价值”首先是一个表征关系的范畴，它反映的是人（主体）与外界物——自然、社会（客体）的关系，揭示的是人的实践活动的动机和目的。 [11] 因而若将纳税人利益、权利保障需求与国家治理放在整个关系链中考察，则课征税虽看似增加了公共物品提供的成本，但仍有其存在之合理依据，即在于征税具有保障纳税人自由、生命和财产安全，维护社会秩序，增进经济运行效率等潜在价值；前者以个人为目的，后者以社会为目的，最终表现为以纳税人为目的。至此，课税的侵权性便可得以消解。
这种体现人本主义的以纳税人为目的的交换说，简称纳税人目的交换说（随社会经济生活变化不断作出相应修正）。其中以纳税人为目的体现权利本位，基于纳税人私人财产权；而交换过程则体现社会本位，基于社会契约。这样，从社会公平正义角度，对穷人少纳税或不纳税却享受着同样的公共物品服务等诸类问题，也会有更好的解释力。

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[10]lan R. 麦克尼尔.新社会契约论[M].雷喜宁,潘勤译.北京：中国政法大学出版社，2004.1~9.